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银行业营改增实施路径与其影响
摘 要：2016 年 5 月 1 日起我国全面推开营业税改征增值税试点,此次银行业“营改增”试点方案基本延续了原营业税制的征税原则和优惠政策,审慎吸收了增值税制的核心理念和国际惯例,但仍存在未彻底解决重复征税问题、出口金融服务免税范围有限等局限性.银行业“营改增”短期内可能会加重银行税负,降低利润,但长期来看,有助于促进银行业务创新转型,推动银行提升精细化管理水平.为确保银行业“营改增”实现预期目标,有关部门应加强调查研究,根据现实中的问题,及时修正已有政策的不足,完善细则,提升税收征管水平,银行也应加强研究管理.
关键词：银行业；营改增；实施路径；影响
一、引言
我国长期以来实行营业税和增值税并行的流转税制度,为解决“两税并行”导致的重复征税问题,我国启动了营业税改征增值税( 以下简称“营改增”) 税制改革,2012 年在上海对交通运输业和6 个现代服务业开展试点,2014 年推广至全国.根据财政部和国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》,自2016 年5 月1 日起,对建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等行业也由征缴营业税改为征缴增值税.至此,银行业“营改增”进入实质实施阶段,“营改增”的效应如何,会对银行带来怎样的影响,银行“营改增”方案应如何进一步调整完善,将是未来值得深入研究探讨的问题.
二、文献综述
对银行业“营改增”问题的研究大致可分为三个阶段,2014 年以前,主要集中于研究是否需要实施增值税税制,大部分研究认为银行业实际税负偏高,“营改增”有利于减轻银行业税收负担( 韩克勇,2010；欧阳荣,2013；崔军,2013),但银行业“营改增”方案需合理适当( 徐妍,2014；袁庆禄,2014).2014 年至2016 年,研究重点转向“营改增”方案的设计和评估等操作层面,讨论征税方式( 中国人民银行国库局课题组,2014；吴金友,2014；王震、禹奎,2014) 和税率水平( 朱剑峰,2014) 等.2016 年后,主要是对实施“营改增”对银行的影响和税改效果进行研究,郭传辉(2016) 对银行业实施“营改增”的经济效应进行了分析,认为实施“营改增”对银行业税负的变化具有不确定性；但银行上游行业和下游行业的税负会下降.刘向明(2016) 分析了银行业“营改增”对银行利润、财务管理和经营管理等各方面的影响,提出银行应加强财务管理和核算管理,大力改造低效网点,调整业务结构,加快经营模式转型.王晓鹤(2016) 对“营改增”前后我国 10 家银行的税负情况进行了对比分析,发现在6% 的增值税率下,我国商业银行的实际税负有轻微增加,认为我国增值税应税项目范围与抵扣方法仍需进一步优化.
三、银行业“营改增”实施路径
( 一) 银行业“营改增”试点方案的主要内容
1. 税率
“营改增”后,银行业销售额按“金融服务”税目征收增值税,税率为6%.另外,财政部和国家税务总局于2016 年4 月 29 日《关于进一步明确全面推开营改增试点金融业有关政策的通知》规定,“农村信用社、村镇银行、农村资金互助社、由银行业机构全资发起设立的贷款公司、法人机构在县( 县级市、区、旗) 及县以下地区农村合作银行和农村商业银行提供金融服务收入,可以选择适用简易计税法按照3% 的征收率计算缴纳增值税.”对于中国农业银行“三农金融事业部”改革涉及的县域支行的贷款业务,也规定可以选择适用简易计税方法按照3% 的征收率计算缴纳增值税,并明确了享受增值税优惠的涉农贷款业务清单.
2. 征税范围
(1) 征税收入.根据银行业“营改增”试点方案,商业银行的应税收入主要为贷款服务利息收入、直接收费金融服务收入以及金融商品转让价差收入三类.
(2) 暂免征收范围.存款利息、2016年12 月31 日前农户小额贷款利息、国家助学贷款利息收入、国债/ 地方政府债利息收入、金融同业往来利息收入、人民银行对金融机构的贷款利息、外汇管理部门在从事国际外汇储备经营过程中委托金融机构发放的外汇贷款利息、住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款利息、为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供直接收费金融服务取得的收入( 与境内货物、无形资产和不动产无关) 等属于暂免征收增值税范围.
(3) 可抵扣范围.部分手续费及佣金支出( 与贷款业务直接相关的手续费及佣金支出所产生的进项税额均不得抵扣)、部分管理费用( 能取得增值税专用的费用) 以及新购置固定资产的进项税额在改征增值税后可以抵扣.
(4) 不可抵扣范围.存款利息支出；企业借款利息及与借款相关顾问费、手续费；用于简易计税项目、免税项目、集体福利或个人消费的货物、劳务、服务、无形资产和不动产；非正常损失的购进货物、不动产、在建工程以及相关服务；购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务；无法取得增值税专用的购进货物或服务,如监管费、诉讼费等.总的来看,银行能够抵扣的事项非常有限,一是占银行成本大头的存款利息支出不允许抵扣；二是集体福利、单位和个人消费( 即业务招待费) 不允许抵扣；三是工资薪酬及差旅费中的飞机、车船票以及餐费等人员费用也不允许抵扣.
( 二) 银行业“营改增”试点方案的突破与局限
1.“营改增”试点方案的突破
总的来说,银行业“营改增”试点方案综合考虑了控制改革成本、完善税收制度等因素,在尽量保持政策延续的同时实现了突破创新.
(1) 基本沿用了原营业税制的征税原则,保留了优惠政策.比如,“营改增”试点方案计税规则规定对银行业主要收入采用毛利息收入计税,利息支出不予抵扣,与原营业税制一致.另外,基本延续了原营业税制下的大部分优惠政策,如对农户小额贷款、国家助学贷款、国债地方债投资、大部分金融同业往来业务的利息收入免征增值税.延续原营业税内容的渐进式改革可以避免过于剧烈冲击银行业务运营,有利于“营改增”平稳顺利过渡,保持国家财政稳定平衡.
(2) 吸收了增值税制的核心理念,借鉴了国际惯例.增值税的核心理念在于纳税抵扣,本次“营改增”试点方案规定购置固定资产、不动产和无形资产产生的进项税款可全额抵扣,应税和非应税项目的进项税额无法准确区分时,可以按比例分摊抵扣.另一方面,根据国际惯例,规定向境外单位提供的直接收费金融服务免征增值税.
(3)“宽税基、低税率”的税制设计有助于促进银行业创新转型.“营改增”后银行业税制最大变化便是税基的扩大,比如根据“营改增”试点方案,金融商品持有期间取得的利息,买入返售金融商品取得的利息等均纳入增值税应税收入,而其在原营业税制下并不属于贷款利息收入；再比如票据贴现业务不能再扣减转贴现的利息支出；同业往来等类贷款业务也纳入增值税应税范围等.“宽税基、低税率”有助于促进银行业加快业务创新,推进转型升级.
2.“营改增”试点方案的局限
由于银行业存在智力密集、轻资产等特殊行业属性,加之改革的渐进性等多重因素影响,试点方案政策突破有限,仍存在进一步完善优化的空间.
(1) 未能彻底解决重复征税问题.根据“营改增”试点方案,金融商品持有、信用卡透支、买入返售、票据贴现、转贷、押汇、罚息等业务都要全额纳税,也就是说与贷款服务相关的企业仍面临重复征税,通过此次试点降低实体经济税收负担的初衷并未完全实现.对商业银行而言,由于较少购入商品货物和固定资产等,可抵扣或可摊销的进项税额有限,而大量支出的人力费用不能抵扣,试点方案预期不会明显改变其重复纳税问题,达到降低税负的目的.
(2) 出口金融服务免税范围有限.金融业“营改增”试点方案虽对部分直接收费金融服务给予了免税优惠,但与主要发达国家相比,包括与之前实施“营改增”的服务性行业相比,试点方案在出口金融服务方面的税收优惠都极其有限,甚至贷款利息收入或类似性质收入还将面临较之前更高的税负,这将削弱中国银行业的国际竞争力,不利于培育跨国银行集团.
四、实施“营改增”对银行业的影响
( 一) 对银行业税负的影响
“营改增”后,由于税基拓宽,征税业务范围变广,如贷款业务的定义范围大幅扩大,各种占用、拆借资金性质的业务,如取持有期间金融商品、信用卡透支、票据贴现等,均视为贷款服务,其取得的收入以利息收入的全额缴纳增值税,免税范围变窄,占金融机构同业往来业务90% 左右的线下交易无法免税,同时税收征管弹性变小,税率提升至6%,银行业的整体税负水平难以降低,对不同银行影响也不相同,呈现有升有降有持平的分化趋势.
( 二) 对银行业财务报表的影响
一是对报表数据的影响.营业税是价内税,营业收入为含税收入,而增值税是价外税,收入与税款分别核算,同样的业务,增值税体制下,银行确认的账面营业收入要小于营业税制.比如某银行取得含税营业收入100 万元,营业税制下( 税率5%),确认营业收入100 万元,营业税5万元,而在增值税制下( 税率6%),营业收入则只能确认94.34 万元[100/(1+6%)],改革前后报表反映的账面营业收入下降了5.66 万元,而营业税5 万元计入营业支出成本,因此,对利润的实际影响是下降了0.66 万元.增值税对成本的影响与对收入的影响类似.比如某银行购买一项服务发生支出100 万元,在营业税体制下,银行确认营业成本100 万元,但在增值税体制下,如果银行取得增值税专用( 增值税税率为6%),则只需确认营业成本94.34 万元,改革前后报表反映的账面营业成本也是下降5.66 万元,税款5.66 万元计入增值税进项税额用于抵扣,对利润的实际影响是增加5.66 万元.但由于事实上银行可用于进项税抵扣的成本支出较少,短期内,银行成本支出下降有限,利润增加因素影响较小,而银行的主要业务收入均会被征收增值税,营业收入会大幅下降,利润减少因素影响较大.二是对报表列示的影响.营业税列示于成本费用类科目中“营业支出”下的“营业税金以及附加”,反映在利润表中；而增值税列示于负债类科目中“流动负债”下的“应交增值税”,反映在资产负债表中.
( 三) 对银行业经营管理的影响
一是有助于推动银行业务创新转型.试点方案的部分细化政策着力于引导银行开展业务创新,如规定与贷款相关的价外费用不允许抵扣进项税额,将推动银行业着力发展中间业务,调整收入结构,加快开发新产品以便享受税收减免政策；二是有助于推动银行提升精细化管理水平.增值税制下更加复杂的计税规则将激励银行业提升内部管理水平,如试点方案规定适用不同税率的金融产品,若不能合理区分,单独核算,则从高计税,这将促使商业银行加快提升产品线核算的精细化水平；三是有助于推动银行专业化发展.试点方案允许抵扣商业银行业务外包所产出增值税进项税额,这将鼓励商业银行专注于核心业务发展,将部分标准化程度较高的非核心业务外包,提高专业化水平.
五、政策建议
( 一) 进一步完善银行业“营改增”相关政策
银行业“营改增”的目的是降低银行税负,优化银行业税制结构,因此有关部门应加强调查研究,总结试点方案实行两年来存在的问题,及时修正已有政策的不足,完善细则.比如明确应税范围,如央票利息收入,银行在保险公司、财务公司、其他金融机构的存款取得的利息收入,购买其他金融机构产品等是否属于征收范围,是否免税等？结合“营改增”后银行业应税范围扩大而可抵扣事项有限的情况,适当调低小微企业贷款利息收入等增值税税率,调整票据贴现业务等应税收入范围,拓宽可抵扣进项税额等.
( 二) 提升银行业增值税相关的征管水平
目前,我国增值税管理主要采用以票控税方式,商业银行采集增值税纳税申报中所需数据的核算过程烦琐,还需自行开发与现有会计核算系统相适应的增值税管理系统,税收遵从成本较高,建议税务机关借鉴“以信息控税”的征管思路,利用我国银行业对信息科技技术的运用较广泛深入的优势,加大电子信息化建设,引入电子化管理技术,节约银行业增值税相关的申报成本,实现税务管理系统与银行业务管理系统的有效对接.
( 三) 银行业应加强研究与管理
各银行及其分支机构均应高度重视,加强政策学习和研究,加强同业沟通交流,统一纳税处理方式,及时通过各种途径反映实际操作中遇到的问题,促进增值税政策不断完善.同时,合理配置人、财、物等资源,完善税务管理组织架构,积极开展纳税筹划,全力做好相关业务、制度、流程和系统等的优化调整工作,强化增值税管理,通过系统控制、流程管理、制度建设和业务培训等措施手段,有效防范和控制增值税管理风险,合理控制税收成本,提升经营效益.
参考文献：
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